? 前言
????實踐中，建筑企業營改增前確認收入，營改增后繳納增值稅的賬務調整，包括兩種情況：一是營改增前已確認收入，但因未產生營業稅納稅義務而未計提營業稅，營改增后發生增值稅納稅義務的賬務調整。二是營改增前已確認收入，但已經計提營業稅且未繳納的，營改增后發生增值稅納稅義務的賬務調整。
????該兩種情況下的建筑企業老項目，在營改增后，發生增值稅納稅義務時間內，應如何進行賬務調整？是一個不可回避的重要課題。下文通過實地調研、分析和總結，給大家更清晰的認知。
????1 、營改增前已確認收入，但因未產生營業稅納稅義務而未計提營業稅，營改增后發生增值稅納稅義務的賬務調整
????《增值稅會計處理規定》（財會[2016]22號）第二條第（二）項第3款規定：“企業營業稅改征增值稅前已確認收入，但因未產生營業稅納稅義務而未計提營業稅的，在達到增值稅納稅義務時點時，企業應在確認應交增值稅銷項稅額的同時沖減當期收入”。
????同時，《增值稅會計處理規定》（財會[2016]22號）第一條第（八一）項規定：“簡易計稅”明細科目，核算一般納稅人采用簡易計稅方法發生的增值稅計提、扣減、預繳、繳納等業務。基于以上規定，建筑企業在2016年4月30日之前已經確認收入，但因未發生營業稅納稅義務為未計提營業稅，營改增后（2016年5月1日之后），發生增值稅納稅義務時間時的賬務調整如下：
????1、選擇一般計稅方法計征增值稅的建筑施工企業按照以下方法進行賬務調整。
????借：主營業務收入；
????貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）[營改增前確定的主營業務收入÷（1+11%）]×11%；
????2、選擇簡易計稅方法計征增值稅的建筑施工企業按照以下方法進行賬務調整。
????借：主營業務收入；
????貸：應交稅費——簡易計稅[營改增前確定的主營業務收入；÷（1+3%）]×3%。
????案例分析
????某建筑企業營改前確認收入，未計提營業稅，營改增后繳納增值稅的賬務調整
????1、案情介紹
????某建筑企業與業主或發包方在2016年2月30日進行工程進度結算1000萬元，發生的合同成本為700萬元，業主支付500萬元工程款，拖欠施工企業500萬元工程進度款，建筑企業向發包方開具500萬元的建安發票，申報繳納營業稅。但筑企業與業主或發包方簽訂的建筑承包合同中約定：業主與施工企業進行的工程進度結算，按照結算工程量支付50%的工程進度款，剩余的50%工程進度款與工程最后驗收合格后再進行支付。建筑施工企業對發包方拖欠的500萬元工程進度款沒有開具發票，也沒有進行計提營業稅及附加。假設城市維護建設稅率為7%，地方教育附加率為3%，因此，建筑企業進行如下賬務處理（單位：萬元）
????結算工程款時：
????借：銀行存款--500；
????應收賬款--500；
????貸：工程結算--1000；
????申報營業稅及附加時：
????借：應交營業稅--15；
????應交城市維護建設稅--1.05；
????應交教育費費附加--0.45；
????貸：銀行存款--16.5；
????同時，按照完工百分比法結轉收入時：
????借：主營業務成本--700；
????工程施工——合同毛利--500；
????貸：主營業務收入--1000；
????工程結算與工程施工結平時：
????借：工程結算--1000；
????貸：工程施工——合同成本--700；
????——合同毛利--300；
????由于本工程在2016年4月30日前未進行完工，假設在2017年5月1日才完工，2017年6月1日，施工企業與發包方進行最后的工程決算，發包方對本工程進行驗收合格。2017年8月1日結清所有的工程款，并開具3%稅率的增值稅普通發票給發包方，請分析建筑施工企業2017年8月1日收到發包方2016年2月30日拖欠剩余的工程結算進度款500萬元的賬務調整？具體如下圖所示：
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????2、2017年8月1日收到發包方2016年2月30日拖欠剩余的工程結算進度款500萬元的賬務調整分析
????《增值稅會計處理規定》（財會[2016]22號）第二條第（二）項第3款規定：“企業營業稅改征增值稅前已確認收入，但因未產生營業稅納稅義務而未計提營業稅的，在達到增值稅納稅義務時點時，企業應在確認應交增值稅銷項稅額的同時沖減當期收入”。
????《增值稅會計處理規定》（財會[2016]22號）第一條第（八一）項規定：“簡易計稅”明細科目，核算一般納稅人采用簡易計稅方法發生的增值稅計提、扣減、預繳、繳納等業務。財稅〔2016〕36號）附件2：《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第一條第（七）項第3款規定：“一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。”
????基于以上規定，該建筑企業在2016年2月30日已經確認收入，但因未發生營業稅納稅義務為未計提營業稅，營改增后（2017年8月1日之后），收到發包方2016年2月30日拖欠剩余的工程結算進度款500萬元，發生增值稅納稅義務時間的賬務調整如下（單位：萬元）：
????借：主營業務收入--14.56；
????貸：應交稅費——簡易計稅--14.56，即[500÷（1+3%）]×3%。
????2 、營改增前已確認收入，但已經計提營業稅且未繳納的，營改增后發生增值稅納稅義務的賬務調整
????《增值稅會計處理規定》（財會[2016]22號）第二條第（二）項第3款規定：“營改增前已確認收入，已經計提營業稅且未繳納的，在達到增值稅納稅義務時點時，應借記“應交稅費——應交營業稅”、“應交稅費——應交城市維護建設稅”、“應交稅費——應交教育費附加”等科目，貸記“主營業務收入”科目，并根據調整后的收入計算確定計入“應交稅費——待轉銷項稅額”科目的金額,同時沖減收入”。
????同時財會[2016]22號）第二條第（二）項第3款還規定：“全面試行營業稅改征增值稅后，“營業稅金及附加”科目名稱調整為“稅金及附加”科目，該科目核算企業經營活動發生的消費稅、城市維護建設稅、資源稅、教育費附加及房產稅、土地使用稅、車船稅、印花稅等相關稅費；利潤表中的“營業稅金及附加”項目調整為“稅金及附加”項目”。根據此文件規定，建筑企業“營改增前已確認收入，已經計提營業稅且未繳納的，在達到增值稅納稅義務時點時的賬務調整如下：
????1、將營改增前計提的營業稅、城市維護建設稅和地方教育費附加結轉到收入時：
????借：應交稅費——應交營業稅；
????應交稅費——應交城市維護建設稅；
????應交稅費——應交教育費附加；
????貸記：主營業務收入；
????2、將調整后的收入計算確定繳納增值稅時：
????當建筑施工企業對老項目選擇一般計稅方法計征增值稅的情況下：
????借：主營業務收入；
????貸：應交稅費——待轉銷項稅額[調整后的收入÷（1+11%）×11%]；
????發生增值稅納稅義務時間時：
????借：應交稅費——待轉銷項稅額[調整后的收入÷（1+11%）×11%]；
????貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅）；
????當建筑施工企業選擇簡易計稅方法計征增值稅的情況下：
????借：主營業務收入；
????貸：應交稅費——簡易計稅[調整后的收入÷（1+3%）×3%]；
????案例分析
????某建筑企業營改前確認收入，計提營業稅及附加但未繳納，營改增后繳納增值稅的賬務調整
????1、案情介紹
????某建筑企業與業主或發包方在2016年2月30日進行工程進度結算1000萬元，發生的合同成本為700萬元，業主支付500萬元工程款，拖欠施工企業500萬元工程進度款，建筑企業向發包方開具500萬元的建安發票，申報繳納營業稅。但筑企業與業主或發包方簽訂的建筑承包合同中約定：業主與施工企業進行的工程進度結算，按照結算工程量支付50%的工程進度款，剩余的50%工程進度款與工程最后驗收合格后再進行支付。建筑施工企業對發包方拖欠的500萬元工程進度款沒有開具發票，但是計提營業稅及附加。假設城市維護建設稅率為7%，地方教育附加率為3%，因此，建筑企業進行如下賬務處理（單位：萬元）：
????結算工程款時：
????借：銀行存款--500；
????應收賬款--500；
????貸：工程結算--1000；
????申報營業稅及附加時：
????借：應交營業稅--15；
????應交城市維護建設稅--1.05；
????應交教育費費附加--0.45；
????貸：銀行存款--16.5；
????同時，按照完工百分比法結轉收入時：
????借：主營業務成本--700；
????工程施工——合同毛利--500；
????貸：主營業務收入--1000；
????工程結算與工程施工結平時：
????借：工程結算--1000；
????貸：工程施工——合同成本--700；
????——合同毛利--300；
????計提營業稅及其附加時：
????借：營業稅金及附加--33；
????貸：應交營業稅--30；
????應交城市維護建設稅--2.1；
????應交教育費費附加--0.9；
????由于本工程在2016年4月30日前未進行完工，假設在2017年5月1日才完工，2017年6月1日，施工企業與發包方進行最后的工程決算，發包方對本工程進行驗收合格。2017年8月1日結清所有的工程款，并開具3%稅率的增值稅普通發票給發包方，請分析建筑施工企業2017年8月1日收到發包方2016年2月30日拖欠剩余的工程結算進度款500萬元的賬務調整？具體如下圖所示：
????2、2017年8月1日收到發包方2016年2月30日拖欠剩余的工程結算進度款500萬元的賬務調整分析
?
????《增值稅會計處理規定》（財會[2016]22號）第二條第（二）項第3款規定：“營改增前已確認收入，已經計提營業稅且未繳納的，在達到增值稅納稅義務時點時，應借記“應交稅費——應交營業稅”、“應交稅費——應交城市維護建設稅”、“應交稅費——應交教育費附加”等科目，貸記“主營業務收入”科目，并根據調整后的收入計算確定計入“應交稅費——待轉銷項稅額”科目的金額,同時沖減收入”。
????同時財會[2016]22號）還規定：“全面試行營業稅改征增值稅后，“營業稅金及附加”科目名稱調整為“稅金及附加”科目，“應交稅費——簡易計稅”科目，是核算一般納稅人采用簡易計稅方法發生的增值稅計提、扣減、預繳、繳納等業務”。
????財稅〔2016〕36號）附件2：《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第一條第（七）項第3款規定：“一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。”
????根據以上政策文件規定，建筑企業“營改增前已確認收入，已經計提營業稅且未繳納的，在達到增值稅納稅義務時點時的賬務調整如下：
????（1）將營改增前確認收入未發生營業稅納稅義務時間的500萬元計提的營業稅、城市維護建設稅和地方教育費附加結轉到收入時：
????借：應交營業稅--15；
????應交城市維護建設稅--1.05；
????應交教育費費附加--0.45；
????貸：主營業務收入--16.5；
????（2）將調整后的收入計算確定繳納增值稅時：
????調整后的收入為：營改前確認收入，但未發生營業稅納稅義務時間而計提營業稅及附加的500萬－營改增前計提營業稅及附加對應的“營業稅金及附加”科目中的16.5萬元+營改增后調整的主營業務收入16.5萬元=500萬元
????借：主營業務收入--14.57；
????貸：應交稅費——簡易計稅--14.57，即[500÷（1+3%）×3%]。
